(1ª PARTE) Primeros Comentarios al Anteproyecto de Medidas de Prevención y Lucha contra el Fraude Fiscal

En estos momentos se encuentra en el trámite de información pública el Anteproyecto de ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de las directivas (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, y 2017/1852, del Consejo de 10 de octubre de 2017, relativa a los mecanismos de resolución de litigios fiscales en la unión europea, y de modificación de diversas normas tributarias.

En el texto que a esta fecha es conocido se aborda la modificación de varias normas estrictamente tributarias o que, sin ser exclusivamente fiscales, afectan al ámbito tributario: la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades; el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo; la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio; la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio; el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre; el texto refundido de la Ley del Mercado de Valores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2015, de 23 de octubre (en relación con el artículo 314 de la Ley, regulador de la exención de la transmisión de valores en el Impuesto sobre el Valor Añadido y del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados); la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido; la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales; la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria; el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo; la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal; la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (en relación con el tratamiento de la deuda aduanera en el procedimiento contencioso-administrativo); la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestarias y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude.

Las notas que a continuación pasamos redactar se referirán, esencialmente, a una de las normas que se pretende experimente más modificaciones, si al texto conocido hemos de referirnos, la Ley General Tributaria (en adelante LGT), cambios muchos ellos de calado en la medida en que afectarán a la aplicación del sistema tributario en su cotidianeidad, al quedar referidas a todos los ámbitos de aplicación del sistema: información y asistencia, aplicación de los tributos (gestión, inspección, recaudación), ámbito sancionador y revisión.

Sin perjuicio de lo indicado, también se hará referencia en estas notas a otras modificaciones que, incluidas en otras normas, están íntimamente relacionadas con la norma de derecho tributario general.

Pasamos a describir los cambios que se proyectan, a cuyo efecto seguiremos el orden del Anteproyecto, que no es otro que el de la propia LGT.

Dichas propuestas de modificación se contienen en el artículo

1.- Artículo 3 LGT

A través de la modificación que se pretende introducir se prohibirá la utilización, en el futuro, de mecanismos extraordinarios de regularización que puedan  implicar una minoración de la deuda tributaria devengada.

La modificación está referida, como puede observarse, a las comúnmente conocidas como amnistíasb fiscales, debiendo tenerse en cuenta que la dicción de la modificación conocida hace referencia a deuda tributaria, quedando ceñida a priori, por tanto, a lo que como tal se define en el artículo 58 de la LGT.

2.- Artículo 5 LGT

La modificación en proyecto tiene por objetivo explicitar determinadas competencias de la Dirección General de Tributos en materia de Procedimientos amistosos, en la medida en que actualmente dicho Centro Directivo las comparte, en ese ámbito, con la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

3.- Artículo 26 LGT

Modificación vinculada con la que a continuación se expondrá, artículo 27, tiene por finalidad excluir el devengo de intereses de demora cuando, habiéndose obtenido una devolución improcedente, el obligado tributario regularice su situación voluntariamente.

4.- Artículo 27 LGT

Este es probablemente uno de los cambios más relevantes que se pretenden introducir en la norma, ya que afecta al principal mecanismo de regularización voluntaria contenido en la LGT: el régimen de los recargos por presentación extemporánea de     declaraciones o autoliquidaciones.

La norma, apartado 2 del artículo, cambia de forma radical en cuanto a la forma de computar los plazos de demora en la práctica de la regularización por parte del obligado tributario, así como en los importes de los recargos que resultarán de aplicación.

El recargo será de un 1% más otro 1% adicional por cada mes completo de retraso con que se presente la declaración o la autoliquidación.

De esa forma, la carga que se sumará al importe originario derivado de la declaración o incorporado a la autoliquidación dependerá, de una forma mucho más directa, de la acción (o inacción) del contribuyente.

Se sigue estableciendo, no obstante, un plazo básico de 12 meses y otro para el caso de que aquel se  exceda.

Si el retraso es de más de 12 meses el recargo será un 15%.

Para menos de doce meses se excluyen, como ahora, intereses de demora y sanciones.

Para el supuesto de retraso superior a 12 meses, también como ahora, se exigirán intereses de demora (pero, y no hay cambio en esto, nunca por los doce primeros meses de retraso) y tampoco se exigirán  sanciones.

Otra novedad absolutamente notoria es la que se   incorpora al establecer la ley que estos recargos no sean exigibles cuando la Administración haya regularizado un determinado concepto y periodo, y el contribuyente, motu proprio, haga lo mismo con el resto de periodos en los que se hubiere incurrido en la misma causa de regularización, voluntariamente, insistimos, de forma que adecúe esos otros periodos a los términos en los que la Administración tributaria practicó la liquidación respecto del ejercicio objeto de comprobación.

Varias condiciones se exigen para evitar la exigencia de los recargos en este supuesto:

• Que la conducta regularizada por la Administración no haya sido merecedora de sanción tributaria.
• Que la liquidación practicada por la Administración no sea impugnada.
• Que la regularización se produzca en el plazo de tres meses desde el día siguiente a aquel en que la liquidación fue notificada.
• Que la regularización voluntaria comporte el pleno reconocimiento y pago de las cuantías resultantes de la declaración o autoliquidación en los términos ya recogidos en el artículo (apartado 5), que no experimenta modificación.

Cumplidas esas condiciones, los recargos no serán exigibles, aunque sí los intereses de demora correspondientes.

En caso de incumplimiento de alguna de las condiciones ya expuestas, los recargos serán exigibles y, obviamente, el hecho de que se haya producido la regularización voluntaria no impedirá un eventual y posterior inicio de un procedimiento de comprobación o investigación.

El anteproyecto incorpora un régimen transitorio para la aplicación del nuevo régimen, señalando que será de aplicación a los recargos exigidos con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que su aplicación resulte más favorable para el obligado tributario y el recargo no haya adquirido firmeza, debiendo la Administración y los órganos jurisdiccionales revisar de oficio la revisión de los recargos no firmes por estar conociendo de las reclamaciones y recursos correspondientes, con audiencia del interesado.

5.- Artículo 29

Se crea una nueva obligación formal dirigida a garantizar que los sistemas y programas informáticos o electrónicos que soporten contabilidades, facturación o gestión garanticen la integridad conservación, trazabilidad e inviolabilidad de los registros en las mismas incorporados.

6.- Artículo 31

En relación con la devolución derivada de la normativa de cada tributo, se modifica el precepto para eliminar con carácter general del plazo de cómputo las dilaciones no imputables a la Administración tributaria, con una especificación en el caso del procedimiento inspector en la medida en que     su actuar regulación no contempla las citadas dilaciones.

7.- Artículo 32

En idéntico sentido que la modificación anterior, pero en este supuesto referido el cambio a las devoluciones de ingresos indebidos.

8.- Artículo 47

En materia de representación de personas o entidades no residentes, lo que se pretende operar es una unificación de los supuestos en los que la   designación será obligatoria: cuando la normativa tributaria así lo establezca expresamente.

9.- Artículo 81

En el ámbito de las medidas cautelares se pretende modificar el texto vigente para permitir la adopción de las mismas en supuestos de solicitudes de suspensión cuando éstas no tengan el carácter de automática, siempre y cuando se acredite la concurrencia de los presupuestos propios de las medidas cautelares.

10.- Artículo 95 bis

La regulación del conocido como listado de deudores experimenta varios cambios, o al menos eso es lo que se pretende:

• Se incluirán entre los deudores aquellos que tengan la condición de tales por ser responsables solidarios (para que puedan figurar en el listado debe haber transcurrido el plazo de pago en periodo voluntario otorgado al responsable).
• El importe a tener en cuenta desciende de un  millón de euros a seiscientos mil.
• Quedará excluido de la lista el deudor que satisfaga la totalidad de la deuda (y sanciones) que determina su futura inclusión en el listado antes de que finalice el plazo de alegaciones que la norma concede.

11.- Artículo 130

En el ámbito de procedimiento iniciado mediante declaración, y en concreto en lo referente a su terminación, se especifica que no procederá la terminación por caducidad en relación con los impuestos que se liquiden por la importaciones de bienes en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos de importación.

Además, se establece una nueva causa de terminación de estos procedimientos iniciados mediante declaración: por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento iniciado mediante de claración o algún elemento de dicho objeto, en los tributos que se liquiden por las importaciones de bienes en la forma prevista por la legislación aduanera para los derechos de importación.

Como puede observarse los cambios guardan relación directamente con el ámbito aduanero y la particular regulación que en el mismo resulta de aplicación en las declaraciones tributarias.

12.- Artículo 150

Hay que recordar que en el procedimiento inspector no existen causas interruptivas del plazo para dictar resolución (dilaciones no imputables a la administración ni interrupciones justificadas), que han sido sustituidas por causas de suspensión del cómputo y por causas de extensión del plazo; señalado lo anterior, la modificación pretende incluir una nueva causa de suspensión, referida a un ámbito muy  particular que afecta a la relación entre la Administración del Estado y la administraciones tributarias vasca y navarra.

13.- Artículo 157

En el marco de la tramitación de las actas de disconformidad, el correspondiente informe del actuario en el que se exponen los fundamentos de derecho en que se basa la propuesta de regularización tenía carácter preceptivo, acompañando siempre a la misma.

Con la modificación este informe tendría carácter potestativo y sólo cuando fuese preciso completar la información contenida en el acta.

14.- Artículo 161

En la regulación del inicio del periodo ejecutivo, la norma vigente establece que la existencia de una petición de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo voluntario impide el inicio de aquel otro, el ejecutivo.

La modificación pretende establecer que dichas solicitudes, más las de suspensión y pago en especie, formuladas todas ellas en periodo voluntario, no impedirán el inicio del periodo ejecutivo cuando aquellas fueran reiterativas de otras anteriores cuya denegación hubiera abierto un plazo de ingreso sin que el mismo se hubiera materializado.

Por otra parte, y en el ámbito de los concursos de acreedores, la declaración de concurso no suspenderá el plazo voluntario de ingreso de la  deudas concursales, aunque las actuaciones a realizar en el periodo ejecutivo queden condicionadas por lo dispuesto en la Ley Concursal.

15.- Artículo 175

En materia de responsabilidades, se propone modificar la norma para aflorar el concepto, en éste ámbito, de “periodo voluntario de pago original”, para tipificar en la ley el concepto ya acuñado a través de la doctrina del TEAC, ya sustentada con algún pronunciamiento judicial, según el cual el plazo regulado en el artículo 62.2 LGT es único, no debiéndolo confundir con el hecho de que en  determinadas circunstancias se otorgue al contribuyente un nuevo plazo de ingreso de extensión idéntica a la regulada en el citado artículo, pero carente de su naturaleza jurídica, con los relevantes efectos que la falta de ingreso en este segundo plazo de ingreso determina: el inicio del periodo ejecutivo.