El Asesores Fiscal y la Globalización. Nuevas Iniciativas de la Unión Europea

Con ocasión de la Miscelánea Fiscal 2017, organizada por la Asociación de Asesores Fiscales de Canarias y celebrada el pasado día 15 de diciembre, tuvimos la ocasión de comentar la existencia de una iniciativa normativa patrocinada por la Comisión Europea dirigida a establecer, mediante una futura Directiva, determinadas obligaciones de suministro de información entre los Estados miembros basada en la información que, a su vez, deberá ser proporcionada a las autoridades fiscales de cada uno de ellos por determinados “intermediarios”, entre los que se encuentran, de forma destacada, quienes se dedican al asesoramiento fiscal.

En las próximas líneas trataremos de hacer una exposición, obligadamente esquemática, de dicha iniciativa, realizando una descripción de la misma ajustándonos a la literalidad de la propuesta hasta ahora conocida.

1.- Objetivo

El objetivo declarado de la propuesta es permitir la mejora del funcionamiento del mercado interior desalentando la utilización transfronteriza de mecanismos de planificación fiscal agresiva.

Tal y como se señala en el texto, dado que la mayoría de los mecanismos de planificación fiscal potencialmente agresiva pueden abarcar más de una jurisdicción, la revelación de información sobre los mismos aportaría resultados positivos adicionales en caso de que dicha información también fuese objeto de intercambio entre los Estados miembros.

Resulta muy relevante identificar que la Comisión pone el foco de atención en aquellos colectivos que participan en la aplicación de los sistemas tributarios, como puede deducirse de la afirmación que se hace en la propuesta cuando se recuerda cómo determinados intermediarios financieros y otros asesores fiscales parecen haber ayudado activamente a sus clientes a ocultar dinero en jurisdicciones extraterritoriales, añadiendo que aunque el Estándar común de comunicación introducido mediante la Directiva 2014/107/UE del Consejo supone un importante paso adelante en el establecimiento de un marco fiscal transparente dentro de la Unión, al menos en lo que se refiere a la información sobre la contabilidad financiera, este instrumento aún puede mejorarse.

Considera la Comisión que es esencial establecer el intercambio automático de información entre las administraciones tributarias de modo que estas dispongan de la información necesaria para poder adoptar medidas en caso de que observen prácticas fiscales agresivas.

A fin de garantizar el correcto funcionamiento del mercado interior y evitar lagunas en el marco normativo propuesto, considera la Comisión que la obligación de revelación debería imponerse a todos los agentes que suelen participar en la concepción, la comercialización, la organización o la gestión de una transacción transfronteriza sujeta a comunicación de información, o de una serie de ellas, así como a quienes prestan asistencia o asesoramiento.

2.- Concepto de intermediario

La propuesta define al intermediario que estará sujeto a esa obligación de información como toda persona en quien recaiga la responsabilidad, con respecto al contribuyente, de la concepción, comercialización, organización o gestión de la implementación de los aspectos fiscales de un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o una serie de tales mecanismos, en el curso de la prestación de servicios en el ámbito de la fiscalidad.

También tendrá esa condición toda persona que se comprometa a proporcionar, directamente o a través de otras personas a las que esté vinculado, ayuda material, asistencia o asesoramiento respecto de la concepción, comercialización, organización o gestión de los aspectos fiscales de un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación.

Añade la propuesta que para ser intermediario, una persona deberá cumplir, como mínimo, una de las siguientes condiciones adicionales

a) haberse constituido en un Estado miembro o estar sujeta a la legislación de un Estado miembro;

b) residir a efectos fiscales en un Estado miembro;

c) estar inscrita en una asociación profesional relacionada con servicios jurídicos, fiscales o de consultoría en un Estado miembro como mínimo;

d) estar implantada como mínimo en un Estado miembro en el que ejerza su profesión o preste servicios jurídicos, fiscales o de consultoría.

Aclara la propuesta que cada Estado miembro adoptará las medidas necesarias para velar por que, en caso de que haya más de un intermediario que participe en un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o una serie de tales mecanismos, únicamente aquel en quien recaiga la responsabilidad respecto al contribuyente por la concepción e implementación del mecanismo o la serie de mecanismos deba presentar la información.

Se reconoce, además, la posibilidad de que cada Estado miembro adopte las medidas necesarias para otorgar a los intermediarios el derecho a una dispensa de la obligación de presentar información sobre un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o una serie de tales mecanismos cuando gocen de una prerrogativa de secreto profesional en virtud del Derecho nacional de dicho Estado miembro. En tales circunstancias, la obligación de presentar información sobre ese mecanismo o esa serie de mecanismos recaerá en el contribuyente, y los intermediarios informarán a los contribuyentes de esa obligación debida a su prerrogativa.

3.- Operaciones respecto de las que habrá de suministrarse información

La propuesta gravita en torno al concepto de mecanismo transfronterizo, que será respecto del que habrá de suministrarse información a la autoridad fiscal.

En tal sentido, el mecanismo transfronterizo se define como un mecanismo o una serie de mecanismos, ya sea en más de un Estado miembro, ya sea en un Estado miembro y un tercer país, en el que se cumpla, como mínimo, una de las condiciones siguientes:

a) no todas las partes en el mecanismo o la serie de mecanismos sean residentes a efectos fiscales en la misma jurisdicción;

b) una o varias de las partes en el mecanismo o la serie de mecanismos sean simultáneamente residentes a efectos fiscales en más de una jurisdicción;

c) una o varias de las partes en el mecanismo o la serie de mecanismos ejerzan una actividad en otra jurisdicción a través de un establecimiento permanente situado en esa jurisdicción, y el mecanismo o la serie de mecanismos constituyan una parte o la totalidad de la actividad de ese establecimiento permanente;

d) una o varias de las partes en el mecanismo o la serie de mecanismos ejerzan una actividad en otra jurisdicción a través de un establecimiento permanente que no esté situado en esa jurisdicción, y el mecanismo o la serie de mecanismos constituyan una parte o la totalidad de la actividad de ese establecimiento permanente;

e) el mecanismo o la serie de mecanismos en cuestión tenga impacto fiscal en dos jurisdicciones, como mínimo.

4.- Información a suministrar

La información que deberán comunicarse los Estados miembros entre sí, y por lo tanto, la que habrá de suministrar previamente el intermediario (o el contribuyente en determinados casos, según lo señalado más arriba), será la siguiente:

a) la identificación de los intermediarios y de los contribuyentes, incluido su nombre, su residencia fiscal, su número de identificación fiscal (NIF) y, en su caso, las personas que sean empresas asociadas al intermediario o al contribuyente;

b) información pormenorizada sobre las señas distintivas que figuran en el anexo y a las que más abajo nos referiremos, que hacen que el mecanismo o la serie de mecanismos transfronterizos deban comunicarse;

c) un resumen del contenido del mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o de la serie de tales mecanismos, que incluya una referencia a la denominación por la que se les conozca habitualmente, en su caso, y una descripción en términos abstractos de las actividades empresariales o regímenes pertinentes que no dé lugar a la revelación de un secreto comercial, industrial o profesional, ni de un procedimiento comercial, ni de una información cuya revelación sea contraria al interés público;

d) la fecha en que vaya a iniciarse o se haya iniciado la implementación del mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o de la primera fase de una serie de tales mecanismos;

e) información pormenorizada sobre las disposiciones fiscales nacionales cuya aplicación dé lugar a una ventaja fiscal, si procede;

f) el valor de la operación o de la serie de operaciones incluidas en un mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o en una serie de tales mecanismos;

g) la identificación de los demás Estados miembros que participen o puedan verse afectados por el mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o la serie de tales mecanismos;

h) la identificación en los demás Estados miembros, en su caso, de cualquier persona que pueda verse afectada por el mecanismo transfronterizo sujeto a comunicación o la serie de tales mecanismos, indicando a qué Estados miembros están vinculados los intermediarios o los contribuyentes afectados.

5.- Señas distintivas

La Comisión propone la sustitución de la definición del concepto de planificación fiscal agresiva por una lista de señas distintivas, ya que, según su criterio, esforzarse por definir el concepto de planificación fiscal agresiva puede revelarse un ejercicio inútil, debido a que las estructuras de planificación fiscal agresiva han evolucionado, adquiriendo a lo largo de los años una especial complejidad, ya que están permanentemente sometidas a modificaciones y ajustes para hacer frente a las medidas adoptadas por las autoridades tributarias para contrarrestarlas.

Por ello la propuesta incluye una compilación de las características y elementos de las operaciones que presentan claros indicios de elusión o fraude fiscal.

A estas características y elementos se les denomina «señas distintivas», y basta que concurra una de ellas para que las autoridades tributarias consideren el mecanismo sujeto a comunicación.

Es fundamental señalar que las señas distintivas generales y las específicas de la categoría B recogidas en la propuesta solo pueden tenerse en cuenta cuando se atienen al criterio del beneficio principal, que se considerará satisfecho cuando el beneficio principal de un mecanismo o una serie de mecanismos consista en obtener una ventaja fiscal, en caso de que pueda determinarse que dicha ventaja es el resultado que cabe esperar de tal mecanismo o serie de mecanismos, incluso aprovechando la forma específica en que está estructurado el mecanismo o la serie de mecanismos.

Como se extrae claramente de la dicción transcrita, lo que subyace a la operación es la obtención de un beneficio fiscal como objetivo principal y último.

En definitiva, la concurrencia de las señas distintivas en el mecanismo, en la operación, será lo determinante para que surja la obligación de informar sobre la misma.

Dichas señas son las siguientes:

A) Señas distintivas generales

1. Un mecanismo o una serie de mecanismos en cuyo marco el contribuyente se compromete a respetar una cláusula de confidencialidad en virtud de la cual se le puede exigir que se abstenga de revelar la forma en que el mecanismo en cuestión podría proporcionarle una ventaja fiscal con respecto a otros intermediarios o a las autoridades tributarias.
2. Un mecanismo o una serie de mecanismos en cuyo marco el intermediario tiene derecho a percibir honorarios (o intereses, retribuciones para financiar los costes y otros gastos) en relación con el mecanismo o la serie de mecanismos y dichos honorarios se fijan en función:

a) del importe de la ventaja fiscal derivada del mecanismo o de la serie de mecanismos; o

b) del hecho de que de ese mecanismo o serie de mecanismos se derive efectivamente o no una ventaja fiscal. Ello incluiría la obligación de que el intermediario devuelva total o parcialmente los honorarios cuando la ventaja fiscal prevista derivada del mecanismo o de la serie de mecanismos no se haya obtenido o solo se haya obtenido parcialmente.

3. Un mecanismo o una serie de mecanismos que conllevan el uso de documentos normalizados, incluidos formularios normalizados. Los documentos se hallan normalmente a disposición de más de un contribuyente y no es preciso adaptarlos a fin de permitir al contribuyente implementar el mecanismo o la serie de mecanismos.

B) Señas distintivas específicas que pueden estar vinculadas a la prueba del beneficio principal

1. Un mecanismo o una serie de mecanismos por medio de los cuales el contribuyente utiliza las pérdidas para reducir su deuda fiscal, incluso mediante el traslado de dichas pérdidas a otra jurisdicción o mediante la aceleración de la utilización de las mismas.

2. Un mecanismo o una serie de mecanismos que tienen por efecto convertir la renta en capital, donaciones u otras categorías de renta sujetas a un gravamen inferior.

3.Un mecanismo o una serie de mecanismos que incluyen operaciones circulares que dan lugar a la «ida y vuelta» de fondos (round-tripping), en particular a través de entidades interpuestas que no desempeñan ninguna otra función comercial principal o de operaciones que se compensan o anulan mutuamente o que presentan otras características similares.

C) Señas distintivas específicas vinculadas a las operaciones transfronterizas

1. Un mecanismo o una serie de mecanismos que implican la deducibilidad de los pagos transfronterizos efectuados entre dos o varias partes asociadas cuando se cumple, como mínimo, una de las siguientes condiciones:

a) el destinatario no reside a efectos fiscales en ninguna jurisdicción fiscal;

b) aunque el destinatario reside a efectos fiscales en una jurisdicción determinada, esta última:

i.no aplica ningún impuesto de sociedades;

ii.aplica el impuesto de sociedades al tipo cero o a un tipo legal inferior a la mitad de la media de los tipos legales del impuesto de sociedades en la Unión, tal como se fija al final del año natural anterior; o

iii. figura en una lista de jurisdicciones de terceros países que han sido valoradas por los Estados miembros de forma colectiva o en el marco de una organización internacional como jurisdicciones que aplican regímenes fiscales nocivos;

c) el pago se beneficia de una exención parcial o total del impuesto en la jurisdicción en que el destinatario reside a efectos fiscales;

d) el pago se beneficia de un régimen fiscal preferente en la jurisdicción en que el destinatario reside a efectos fiscales

e) existe una asimetría que se inscribe en el ámbito de aplicación de la Directiva del Consejo por la que se modifica la Directiva (UE) 2016/1164 en lo que respecta a las asimetrías híbridas con terceros países, que fue adoptada por el Consejo de Ministros el 23 de mayo de 2017.

3. El mismo activo está sujeto a amortización en más de una jurisdicción.
4. Más de un contribuyente puede reclamar una deducción por doble imposición en relación con una misma renta en distintas jurisdicciones.

 

D) Señas distintivas específicas relativas a los acuerdos de intercambio automático de información en la Unión

Un mecanismo o una serie de mecanismos que eluden la legislación de la Unión o los acuerdos sobre intercambio automático de información, incluidos los acuerdos celebrados con terceros países, y que tienen por efecto evitar la declaración de la renta al Estado de residencia fiscal del contribuyente. Dichos mecanismos pueden incluir:

a) el recurso a jurisdicciones que no están vinculadas por la legislación de la Unión o por acuerdos sobre intercambio automático de información;

b) la reclasificación de los tipos de renta en categorías que no están sujetas al intercambio automático de información;

c) el recurso a entidades y estructuras jurídicas que no se contemplan en la legislación de la Unión ni en los acuerdos sobre intercambio automático de información;

d) el recurso a jurisdicciones cuyos regímenes de control del cumplimiento de la legislación contra el blanqueo de capitales son inadecuados o débiles. Se incluyen aquí los casos en que no se dispone de normas para determinar el titular real de las entidades jurídicas, incluidos los fideicomisos, fundaciones y sociedades instrumentales o cuando se recurre a testaferros o a poderes notariales para ocultar la identidad del beneficiario efectivo.

E) Señas distintivas específicas relativas a los precios de transferencia

1. Un mecanismo o una serie de mecanismos que no se atienen al principio de plena competencia ni a las Directrices de la OCDE sobre precios de transferencia, incluido el reparto de los beneficios entre los distintos miembros del mismo grupo de sociedades.
2. Un mecanismo o una serie de mecanismos que entran en el ámbito de aplicación del intercambio automático de información sobre acuerdos previos con efecto transfronterizo pero que no se comunican ni son objeto de intercambio.